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摘要„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1 关键词„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
一、会计人员自律机制概述„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
（一）会计人员自律机制的产生背景„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
（二）会计人员自律机制的涵义„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
（二）会计人员自律机制的本质与特征„„„„„„„„„„„„„„„„„„2
二、会计人员自律的现状„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„3
（一）会计人员自律缺失的现状及危害„„„„„„„„„„„„„„„„„„3
（二）会计人员自律缺失的原因„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„4
三、加强会计人员自律机制建设的建议„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
（一）建立健全会计人员自律机制„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
（二）优化会计人员自律教育体系，提高会计人员自律能力„„„„„„„„„6
（三）健全内部控制监督制度，完善会计人员自律建设的保障机制„„„„„„7
（四）优化自律建设的外部环境„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„7
（五）加强会计自律法律法规机制建设，构成自律与他律的和谐统一„„„„„8
四、结论„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„8 参考文献„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„9
会计人员自律机制探析
【内容摘要】实事求是反映单位经济业务事项，正确核算，尽量减少和避免各种失误，不为个人和小集团利益伪造账目，弄虚作假，算还国家和社会公众利益。会计人员诚实守信的道德观念如何，将直接影响会计信息的真实性和完整性。会计行业的自律问题，是全体会计从业人员的责任和义务。
本文从会计人员自律机制的涵义界定入手, 进而阐述了会计自律机制的本质与特征, 分析了会计职业道德自律机制的现状, 最后提出了如何加强会计人员自律机制建设。
【关键词】会计、自律机制、探析
在市场经济条件下, 人们的物质利益观念普遍得到了强化, 发达的经济需要优良的道德氛围来维持, 良好的道德风尚可以促进市场经济的进一步发展。规范的市场经济应是法制的经济, 也是德治的经济、信用的经济、契约经济, 市场经济的健康运行和发展, 靠的就是诚信和自律。我国改革开放以来，会计教育得到空前发展，但其中的会计人员自律仍未引起人们足够的重视。这一方面表现在学校在培养会计人才时，往往只注重专业知识的灌输和专业技能的培养，忽视了必备的职业道德教育。另一方面表现在会计人员的后续教育系统中很少涉及会计职业自律的内容。因此，应考虑通过不同渠道加强会计人员自律教育，以形成统一的、有效的会计人员自律机制。
一、会计人员自律机制概述
（一）会计人员自律机制的产生背景
随着市场经济的发展和会计改革的深化，会计行业的自律问题变得尤为重要。近几年来，由于会计人员自律建设不力，长期忽视会计职业道德规范，是会计信息失真，会计诚信缺失，会计职业道德失范，也使得经济违法犯罪及大量腐败现象日渐增多，带来的危害和产生的负面影响甚大。价值经济形式日趋复杂，不确定性经济事项也日益增多，导致记录经济运行的会计环境也更加复杂多变。在问过经济进入新的发展时期，我们不仅需要依法治理会计，也需要以德智力，法治是以其权威性和强制性来规范会计人员的行为，而德治是以其感召力和劝导力提高会计的自律能力。因此，为构建诚信为本的市场经济只需，加强会计人员自律教育，提高会计人员职业道德素质，塑造完美的会计人员自律机制，具有十分重要的意义。
（二）会计人员自律机制的涵义
1. 会计人员自律是指会计人员按照会计职业的道德规范和原则在履行对他人和社会义务的过程中形成的一种职业道德意识养成，养成从“必须遵守变习惯遵守”的行为
过程。会计人员自律既是体现在会计人员意识中的一种强烈的会计职业道德责任感，又是会计人员在意识中依据一定的会计自律准则进行自我评价的能力和表现出的会计职业良心。会计职业道德自律作为一种职业道德情感，它是会计人员对他人和社会义务感的强烈表现。作为一种自我评价能力，它是一定社会的道德原则、规范在会计人员意识中形成的相对稳定的会计信念和意志。自律时期的会计职业道德，是以会计职业良心为核心的一种职业道德。会计职业良心是对会计职业责任的自觉意识，是会计人员认识、情感、意识和信念在职业会计人意识中的统一，因此，会计职业良心在会计人员的道德生活中，就不仅能够使其表现出强烈的职业道德责任感，而且能够使会计人员依据一定的自律原则和规范自觉地选择和决定行为，成为会计人员发自内心的巨大的精神动力，在会计人员的行为过程和行为整体中起着主导的作用。
2. 会计人员自律机制是以会计职业良心为核心的会计自律道德完善于以会计职业义务为核心的他律道德。但是，在研究、强调会计人员自律的时候，我们决不可忽视作为他律的会计职业义务，会计职业道德是自律和他律的统一，二者密不可分，尤其是不能通过法律来强制执行会计人员的自律，所以，建立会计人员自律机制就是必要的。所谓会计人员自律机制就是指会计人员道德自律的一种结构和活动原理。它是会计人员自律规范的具体要求、标准和内容转化为会计组织和个人内在目标、标准和需要，并且会计人员自觉承担起职业行为选择的结果，在这种机制下，会计自律规范的执行不是受制于外力，而是通过会计人员自我调节、自我约束、自我判断和自我“立法”来体现会计自律道德规范的内容及要求的一种制度安排。
(三) 会计人员自律机制的本质与特征
1. 会计人员自律机制的本质
会计人员自律机制从本质上讲是会计人员集体意志和责任的具体要求，而不是某一个体的行为和意志要求；它是以或多或少的牺牲个体利益为前提的，以体现整体利益的原则和规范为善恶标准，来调节会计人员个人利益和职业整体利益的矛盾；它是通过会计职业自律管理体制设置、法律及制度安排、职业良心建立及约束、职业职责规范及自我评价等手段而实现会计职业整体利益要求的一种运转状态。建立会计自律机制有一点是不可忽视的，即自律以职业良心为核心，但是在个体自律没有达到完全成熟高度的情况下，就需要职业团体以职业价值目标为统帅，将会计人员的自律与他律有机结合，建立职业团体自我约束、自我控制的机制，这也就是说会计人员自律机制是一种不排斥他律的，而且要尽可能发挥他律职能作用的自律机制，这才可能是一种健全并行之有效的自律机制。
2. 会计人员自律机制的特征
由会计自律机制之本质所决定，会计人员自律机制的主要特征可概括为以下几点： 第一，外在组织、制度安排与内在体验、意志和谐统一。会计人员自律机制以外在
的管理体制、法律、制度安排为运行方式，同时它又以会计人员职业良心体验、职业意志约束、职业责任限制等为主要内容的一种职业自律运行状态。如果没有外在组织、制度安排，而仅依靠职业良心、意志等，其作用必将是有限的。
第二，经济目标与自律目标统一。会计人员自律机制的核心内容之一是会计自律的内在导向机制，内在的导向来源于目标，它规定了会计人员自律行为及其机制运行状况的评价标准，规定了会计人员自律行为的具体方向。最常见的基本目标是经济目标和自律目标，前者追求的是经济效益，后者追求的是职业信念、职业理想行为。这里经济效益包括社会经济效益和会计职业集体经济地位及经济利益，它规定了会计人员自律机制的最高评价标准是有用性和有效性；而追求职业信念和职业理想行为则规定了最高的职业标准是公正无私。会计自律机制只有达到实事求是、客观公正的境界，会计职业界才能获得相应的社会经济地位，实现提高经济效益宗旨。因此，会计人员自律机制具有经济目标与自律目标相一致的特点。
第三，认识功能与调节功能的统一。会计人员自律机制通过管理机构设置、法律及制度安排等着重从会计人员个体和职业整体的利益关系角度，明确并支持或限制、打击会计职业行为的善恶、准则、信念及理想，进而提出评价会计职业自律行为的标准和依据，这些都说明会计人员自律机制具有认识会计职业自律现实状况的基本功能。会计人员自律机制最突出、最重要的社会功能就是调节功能。这种调节功能是从现实生活中会计人员对待会计职业整体利益和其他个人利益的角度，来调节会计人员的各种职业活动和职业关系；会计人员自律机制将会计人“应当怎样”的自律准则内化为调节职业自律的尺度；它从权利和义务两方面调节会计人员的行为时，主要依其自身的固有规定和特有机理而实施调节；会计人员自律机制的调节功能，常常不是通过诉诸国家机器和惩罚手段(尽管有时也是必要的) ，而主要诉诸舆论褒贬、沟通疏导、教育感化等，尤其注重于唤起人们的职业知耻心，培养人们的职业道义、责任感和善恶判断能力，因而一般不带有国家强制性质，其调节方式主要通过道义的力量去感化，去教育。
不难看出，会计人员自律机制的认识功能是基本的功能，调节功能是建立在认识功能之上的，但是，认识功能毕竟不能完全实现会计人员自律机制最终目标，因此调节功能是最重要、最突出的功能。二者是相辅相成、和谐统一共同发挥作用，实现自律机制目的和要求。
二、会计人员自律的现状
（一）会计人员自律缺失的现状及危害
1. 会计人员自律观念淡薄，信息失真
会计人员职业道德的基本内容是爱岗敬业、依法办事、客观公正、忠于职守等。但在现实生活中，有些企事业单位过于重视“结果理性”，不管不顾会计职业道德。
在国家、社会、公众利益与单位利益发生冲突时，一些会计人员迫于压力，把工作
中应当遵守会计职业道德置于脑后，放弃原则，唯领导是从，放松自律警惕，为违法违纪活动出谋划策，甚至共同作弊。编制虚假会计凭证、账簿，粉饰会计报表，披露虚假会计信息。据财政部重点课题组调查显示：①当会计人员在工作中同单位负责人发生分歧时，只有16.8%的人认为应当坚持原则，83.13%的会计人员居然认为应按单位负责人意见作好“技术处理”；②对当前普遍发生会计信息失真的现象，配合单位负责人作假和被迫作假的分别占了26.8%、44.7%。[]由此充分说明会计人员职业观念淡薄，使弄虚作假和会计失真现象带有极大的普遍性和范围的广泛性，国民经济运行遭到极大的危害。
2. 会计人员自律教育薄弱，诚信缺失
长期以来，我国在会计专业的学校教育中，没有单独开设有关自律课程，走上会计岗位之后，对会计人员继续教育不够，致使自律观念和诚信意识淡薄，自律意识日渐薄弱，造成非规范性会计行为频繁发生。大面积的会计信息失真，诚信缺失，给社会政治和社会风气带来了极大的负面影响，引发出道德危机的出现。
3. 会计人员自律不力，谋求私利
会计行业自律环境不完善，使一些会计人员和会计组织放松了自我约束，自我监督，在市场经济环境下，个人主义、拜金主义、享乐主义膨胀，丧失起码的法制观念，利用单位内部监督制约机制不健全，趁职务之便，违规操作，谋取个人私利，贪污挪用公款，会计职业道德沦丧。
4. 违背会计职业道德准则，无视财经法规
不少会计人员不关注、不学习会计法规，不钻研业务，对会计准则、会计制度知之甚少，或一知半解，对一些违法违规事件听之任之，更谈不上遵纪守法，依法办事。从而在不少单位巧立名目，乱收滥发，私设“小金库”，大搞账外账，集体资金体外循环。一些会计人员由于自身自律修养不高和受执业环境的影响，在利益的驱动之下，不严格遵守独立、客观、公正的职业道德准则，出具不实的审计报告，客观上认同造假行为，充当了被审计单位会计信息失真的保护伞。“琼民源”、“银广夏”等会计丑闻的相继出现，不仅使注册会计师行业整体形象受到损害，更给国家和社会公众带来了巨大的经济损失。
（二）会计人员自律缺失的原因
造成会计人员不良职业道德行为的产生和职业自律缺失的原因是多方面的，既有主观上不良的行业自律品质与观念的偏差，又有客观上的环境因素。
1. 主观原因
（1）自律素质偏低，缺乏职业判断能力
社会的进步和发展对会计人员素质的要求越来越高，但是一些会计人员的素质与这一要求相比差距较大，不仅不熟悉不关心本单位的经营管理，更不熟悉相关的法律、法
规，致使既容易产生操作性、原理性错误，更会产生道德性、政策性的错误，缺乏应有的职业判断能力，严重影响会计信息的质量。
（2）敬业精神不够，职业态度不端
市场经济条件下，在价值观念多元化、利益追求和消费层次多样化的驱使下，部分会计人员一方面不安心本职工作，心浮气躁，缺乏责任性，丧失了对会计职业应有的敬业精神；另一方面对会计工作的重要性认识不足，仅局限于应付每天的对账算账，缺乏不断进取的好学精神，无良好的职业态度和追求可言，更不注重自身素质的提高。于是，钻财务会计管理的漏洞，非法谋取个人利益的类似事件屡屡发生。
（3）职业良心不正，职业纪律不强
职业道德良心是会计道德行为的尺度，又对会计管理行为发挥监督作用，会计职业道德自律是以会计职业良心为核心的。但由于部分会计人员因自身道德境界不高，良心不正，缺乏自我约束、自我控制的能力，不能严于律己，利用职业的特殊性，自然地产生了违背会计道德原则、道德规范的错误行为。
2. 客观原因
（1）教育模式存在弊端，职业道德教育严重不足
由于我国仍是以应试教育为核心的传统教育模式，决定了学校的教育对智育及会计专业技能的培养重视程度远远超过会计职业道德教育和人格的培养，对违背职业道德造成的严重危害警示教育也存在不足；另一方面，会计从业人员一年一度的后续教育中尽管有职业道德教育内容，但多数未真正落到实处，只是流于形式，这造成了部分会计人员人格缺陷愈来愈明显，会计人员对职业道德的认知度低，会计工作中职业道德欠缺。
（2）市场经济对价值观的冲击，引发道德冲突随着经济体制的转变，人们的思想意识和价值观都在发生变化。人们在追求物质利益的同时，价值观念和价值取向同时发生了变化，在思想意识上，必然引发道德冲突，致使个人主义、拜金主义、享乐主义膨胀，追求私利，监守自盗，会计职业道德沦丧。
（3）会计从业环境对道德观的影响，虚假信息不断
知识经济时代的到来和经济变革的迅猛发展，会计的从业环境正变得日趋复杂。企业领导为追求利润最大化，失去理性明示或暗示会计人员造假。面对道德的冲突，会计人员为保证稳定的工作，免遭下岗之苦，有悖于职业道德而“自求平衡”。通常首先考虑的是保全自己，谋求个人利益，把会计人员客观公正、坚持原则的职业道德置于从属地位，对违规违纪行为不抵制，不提醒，甚至串通作弊，致使虚假会计信息不断涌现。
（4）外部监督机制乏力，内部制度失控
为保证经济活动有序进行，必须将国家监督、社会监督、内部监督有机结合。但我国目前外部监督机制尚不健全，国家对经济的监督只停留在事后的检查、处罚上，社会监督低效、乏力。而部分单位、企业对建立健全内部控制制度的重要性认识不足，没有
建立严密科学的内部控制制度，内部牵制、稽核、审计监督执行不力或流于形式，导致监督弱化，降低了监督的严肃性，从而不能有效地制止和防范会计造假、会计信息失真行为的发生。
（5）打击不力，会计法制不健全
当前我国违反会计职业道德的收益即犯罪收益远大于犯罪成本，这主要是由于对违反会计职业道德监管、打击不力所致。从政府监管看，因受人力、物力、财力的限制，以及事后监管性质的局限，很难有效查处企业的违法违纪行为；从目前我国? 刑法? 、? 会计法? 等相关法律对会计人员违法行为的处罚来看，绝大多数还停留在罚款和停止执业资格上，处罚太轻，打击力度不够，难以构成有效的惩戒，助长了部分职业道德不高的会计人员敢于冒险。加之会计人员坚持准则的法律保障和法律救济制度不完善，也即当前尚没有形成对恪守职业道德的会计人员进行法律保护和制度保障的法律外部环境，因此不利于会计人员形成良好的会计职业道德。
（6）会计行业自律机制不完善
行业自律环境不完善，使一些会计人员和会计组织放松了自我约束、自我监督，从而导致部分会计人员或会计组织出现了非会计职业道德行为。
（7）现代会计制度尚存会计行为诚信缺失空间
根据企业会计准则和制度的规定，企业会计核算以权责发生制为基础实现收支配比，会计处理遵循谨慎性原则提取资产减值准备。这就从制度上为一些经营者从自身利益出发，编制虚假会计信息提供了制度依据。
三、加强会计人员自律机制建设的建议
在我国的会计教育中，由于自律问题还没有得到高度重视，完善的会计人员自律机制尚未构建。因此，为使会计人员自律机制建设得到有效保证，必须采取切实有效的会计人员自律教育措施，提高会计人员综合素质，建立完善的制约机制和监督机制。
（一）建立健全会计人员自律机制
会计人员职业道德自律机制是指会计人员在职业生活中对自己的思想品质、思想意识方面的自我锻炼和自我改造，以及所要达到的水平和境界的会计职业道德修养机制。在这种机制下，会计人员必须以高度的道德责任感为核心，以娴熟的会计业务技术作为道德自律的前提和基础，完善自我职业道德认识、道德选择、道德控制、道德评价等能力，通过自我调节、自我约束、自我判断和自我“立法”使自己的会计职业道德行为和品质达到高尚境界。但从目前的会计工作情况看，主要进行了会计职业道德教育的建章立制和一些在职教育工作，会计人员自律性不强，自律机制尚不完善。因此，首要的是应建立健全我国会计职业道德自律组织，在中国会计学会下设会计职业道德研究会，并设相应会计人员自律组织，具体负责全国会计职业道德自律事务的管理工作。在目前条件尚不具备的情况下，自律组织的建立可分两步走，先在中国会计学会组建“会计人员
职业道德监管委员会”，待条件成熟时，再单独组建“中国会计协会”，作为会计人员的自律组织。其次，制定中国会计职业道德准则、评价标准以及评价方式等来履行职责。与此同时，社会各方尽可能地为职业道德自律机制的建立制造、提供一个更适宜的内部、外部环境条件。
（二）优化会计人员自律教育体系，提高会计人员自律能力
针对我国会计职业道德教育长期处于弱化的状况，首先应进行职业道德知识、道德观念、道德规范教育。一方面，在会计学历教育中不仅要进行专业知识和技能教育，而且也要进行会计职业道德教育，开设? 会计职业道德? 课程，把会计职业道德规范渗透到专业学习活动中，培养并树立起良好的职业道德观念；另一方面，加强对会计从业人员职业道德教育。经过长期的继续教育，将会计职业道德规范变成职业信念，形成良好的道德品行和行为习惯。其次，进行会计职业道德品质教育，培养会计人员正确的人生观、价值观和职业观，提高道德素养和职业道德自律能力，在会计活动中努力做到爱岗敬业、客观公正、诚实守信、坚持准则和廉洁自律，自觉运用会计职业道德规范来指导和约束会计行为。第三，通过实际工作中正反典型案例的职业道德警示教育，加强舆论引导，提高会计人员法律意识和辨别是非的能力。最后，大力提倡会计人员加强自我学习和自我教育，最大限度地发挥会计人员的主观能动作用。通过不同形式的职业道德教育，促使会计人员自觉加强职业道德的自律和修养，形成一个优化的职业道德教育体系和一种崇尚道德、遵守道德，时刻用道德标准来衡量自己行为的良好社会风气。
（三）健全内部控制监督制度，完善会计人员自律建设的保障机制
健全的企业内部控制和监督制约机制，可从各种渠道杜绝不道德行为和违法行为的发生，促使会计人员严格按规定的程序、章程办事，能明确应履行的职业责任和职业义务，应具备的职业道德品质。各单位应建立一套行之有效的责任控制、内部控制、会计控制、循环系统控制、财产凭证管理等内部控制制度，以及内部审计监督机制，充分利用现代科学的审计手段对会计核算和管理工作进行及时性、连续性、系统性、全面性的监控和经常性的检查，及时发现并纠正会计工作中可能出现的偏差和错误，减少经营风险，有效的保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法，确保会计核算和会计工作健康、有序、高效地进行。
（四）优化自律建设的外部环境
在一个法制不健全，制度不完善，公共道德意识淡薄的环境下，不可能营造出高品位的会计职业自律，净化会计人员自律环境是一个系统工程，不是光靠会计职业界的努力能做到的，更要有赖与社会各方面的变革与协调，各行各业都应提高职业道德水平，增强意识，才能营造出良好、和谐的会计职业道德外部环境。因此，应当建立和培植揭露虚假会计信息的市场力量，对会计人员进行社会评价，形成外在的他律机制。通过多种形式，利用各种媒体广泛宣传会计职业道德规范，进行正确的舆论导向，既可以在全
社会树立起讲诚信、重道德的新风尚，促进良好的会计职业道德深入人心，发挥社会舆论的监督作用，又可以起到抑恶扬善，弘扬正气，净化会计职业道德建设的外部环境的作用，最终促使会计人员从他律走向自律。
（五）加强会计自律法律法规机制建设，构成自律与他律的和谐统一
1. 建立和完善法律支持和保障机制，将会计自律核心内容纳入到会计法律制度之中，为形成良好的会计自律提供严明的法律制度、正常的会计工作秩序、良好的会计从业环境，从而使自律更有力度，自律与他律相辅相成，“法治”与“德治”相得益彰。
2. 建立健全科学的处罚机制，组织会计人员自律专项检查，加大对违反会计职业道德的处罚力度。同时，引入民事赔偿机制和相应的民事诉讼机制，既能使蒙受损失者得到补偿，又可抑制违规者的造假冲动，充分发挥法律对会计违纪违规行为的威慑作用。
四、结 论
综上所述，会计职业自律建设是一项涉及面广的社会系统工程，任重而道远。特别是随着市场经济的发展和经济全球化进程的加快，会计人员自律机制的建设就越发重要。市场经济是法制经济、也是德制经济，社会要发展, 中国要前进, 就必须建立健全会计人员自律机制。良好的道德风尚可以感化和熏陶会计人员的思想, 提高会计人员的道德自律意识；健全的法律法规体系可以约束会计人员的行为, 强制会计人员进行职业道德自律；领导干部的良好道德修养可以优化会计人员的执业环境, 影响和有利于会计人员的职业道德自律；健全有效的内部控制制度可以杜绝或减少会计人员不良或不当道德行为的发生。加强会计职业道德建设的根本在于强化会计人员的自律, 不仅要积极地学习会计职业道德知识, 更重要的是要变被动为主动, 努力加强职业人员的内在修养, 严格自律, 不断提高会计人员职业自律水平。讲求会计道德，加强会计人员自律建设对我国会计职业道德建设具有极其重要的意义。
参考文献
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一、会计人员自律机制概述„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
（一）会计人员自律机制的产生背景„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
（二）会计人员自律机制的涵义„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
（二）会计人员自律机制的本质与特征„„„„„„„„„„„„„„„„„„2
二、会计人员自律的现状„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„3
（一）会计人员自律缺失的现状及危害„„„„„„„„„„„„„„„„„„3
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三、加强会计人员自律机制建设的建议„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
（一）建立健全会计人员自律机制„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
（二）优化会计人员自律教育体系，提高会计人员自律能力„„„„„„„„„6
（三）健全内部控制监督制度，完善会计人员自律建设的保障机制„„„„„„7
（四）优化自律建设的外部环境„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„7
（五）加强会计自律法律法规机制建设，构成自律与他律的和谐统一„„„„„8
四、结论„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„8 参考文献„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„9
会计人员自律机制探析
【内容摘要】实事求是反映单位经济业务事项，正确核算，尽量减少和避免各种失误，不为个人和小集团利益伪造账目，弄虚作假，算还国家和社会公众利益。会计人员诚实守信的道德观念如何，将直接影响会计信息的真实性和完整性。会计行业的自律问题，是全体会计从业人员的责任和义务。
本文从会计人员自律机制的涵义界定入手, 进而阐述了会计自律机制的本质与特征, 分析了会计职业道德自律机制的现状, 最后提出了如何加强会计人员自律机制建设。
【关键词】会计、自律机制、探析
在市场经济条件下, 人们的物质利益观念普遍得到了强化, 发达的经济需要优良的道德氛围来维持, 良好的道德风尚可以促进市场经济的进一步发展。规范的市场经济应是法制的经济, 也是德治的经济、信用的经济、契约经济, 市场经济的健康运行和发展, 靠的就是诚信和自律。我国改革开放以来，会计教育得到空前发展，但其中的会计人员自律仍未引起人们足够的重视。这一方面表现在学校在培养会计人才时，往往只注重专业知识的灌输和专业技能的培养，忽视了必备的职业道德教育。另一方面表现在会计人员的后续教育系统中很少涉及会计职业自律的内容。因此，应考虑通过不同渠道加强会计人员自律教育，以形成统一的、有效的会计人员自律机制。
一、会计人员自律机制概述
（一）会计人员自律机制的产生背景
随着市场经济的发展和会计改革的深化，会计行业的自律问题变得尤为重要。近几年来，由于会计人员自律建设不力，长期忽视会计职业道德规范，是会计信息失真，会计诚信缺失，会计职业道德失范，也使得经济违法犯罪及大量腐败现象日渐增多，带来的危害和产生的负面影响甚大。价值经济形式日趋复杂，不确定性经济事项也日益增多，导致记录经济运行的会计环境也更加复杂多变。在问过经济进入新的发展时期，我们不仅需要依法治理会计，也需要以德智力，法治是以其权威性和强制性来规范会计人员的行为，而德治是以其感召力和劝导力提高会计的自律能力。因此，为构建诚信为本的市场经济只需，加强会计人员自律教育，提高会计人员职业道德素质，塑造完美的会计人员自律机制，具有十分重要的意义。
（二）会计人员自律机制的涵义
1. 会计人员自律是指会计人员按照会计职业的道德规范和原则在履行对他人和社会义务的过程中形成的一种职业道德意识养成，养成从“必须遵守变习惯遵守”的行为
过程。会计人员自律既是体现在会计人员意识中的一种强烈的会计职业道德责任感，又是会计人员在意识中依据一定的会计自律准则进行自我评价的能力和表现出的会计职业良心。会计职业道德自律作为一种职业道德情感，它是会计人员对他人和社会义务感的强烈表现。作为一种自我评价能力，它是一定社会的道德原则、规范在会计人员意识中形成的相对稳定的会计信念和意志。自律时期的会计职业道德，是以会计职业良心为核心的一种职业道德。会计职业良心是对会计职业责任的自觉意识，是会计人员认识、情感、意识和信念在职业会计人意识中的统一，因此，会计职业良心在会计人员的道德生活中，就不仅能够使其表现出强烈的职业道德责任感，而且能够使会计人员依据一定的自律原则和规范自觉地选择和决定行为，成为会计人员发自内心的巨大的精神动力，在会计人员的行为过程和行为整体中起着主导的作用。
2. 会计人员自律机制是以会计职业良心为核心的会计自律道德完善于以会计职业义务为核心的他律道德。但是，在研究、强调会计人员自律的时候，我们决不可忽视作为他律的会计职业义务，会计职业道德是自律和他律的统一，二者密不可分，尤其是不能通过法律来强制执行会计人员的自律，所以，建立会计人员自律机制就是必要的。所谓会计人员自律机制就是指会计人员道德自律的一种结构和活动原理。它是会计人员自律规范的具体要求、标准和内容转化为会计组织和个人内在目标、标准和需要，并且会计人员自觉承担起职业行为选择的结果，在这种机制下，会计自律规范的执行不是受制于外力，而是通过会计人员自我调节、自我约束、自我判断和自我“立法”来体现会计自律道德规范的内容及要求的一种制度安排。
(三) 会计人员自律机制的本质与特征
1. 会计人员自律机制的本质
会计人员自律机制从本质上讲是会计人员集体意志和责任的具体要求，而不是某一个体的行为和意志要求；它是以或多或少的牺牲个体利益为前提的，以体现整体利益的原则和规范为善恶标准，来调节会计人员个人利益和职业整体利益的矛盾；它是通过会计职业自律管理体制设置、法律及制度安排、职业良心建立及约束、职业职责规范及自我评价等手段而实现会计职业整体利益要求的一种运转状态。建立会计自律机制有一点是不可忽视的，即自律以职业良心为核心，但是在个体自律没有达到完全成熟高度的情况下，就需要职业团体以职业价值目标为统帅，将会计人员的自律与他律有机结合，建立职业团体自我约束、自我控制的机制，这也就是说会计人员自律机制是一种不排斥他律的，而且要尽可能发挥他律职能作用的自律机制，这才可能是一种健全并行之有效的自律机制。
2. 会计人员自律机制的特征
由会计自律机制之本质所决定，会计人员自律机制的主要特征可概括为以下几点： 第一，外在组织、制度安排与内在体验、意志和谐统一。会计人员自律机制以外在
的管理体制、法律、制度安排为运行方式，同时它又以会计人员职业良心体验、职业意志约束、职业责任限制等为主要内容的一种职业自律运行状态。如果没有外在组织、制度安排，而仅依靠职业良心、意志等，其作用必将是有限的。
第二，经济目标与自律目标统一。会计人员自律机制的核心内容之一是会计自律的内在导向机制，内在的导向来源于目标，它规定了会计人员自律行为及其机制运行状况的评价标准，规定了会计人员自律行为的具体方向。最常见的基本目标是经济目标和自律目标，前者追求的是经济效益，后者追求的是职业信念、职业理想行为。这里经济效益包括社会经济效益和会计职业集体经济地位及经济利益，它规定了会计人员自律机制的最高评价标准是有用性和有效性；而追求职业信念和职业理想行为则规定了最高的职业标准是公正无私。会计自律机制只有达到实事求是、客观公正的境界，会计职业界才能获得相应的社会经济地位，实现提高经济效益宗旨。因此，会计人员自律机制具有经济目标与自律目标相一致的特点。
第三，认识功能与调节功能的统一。会计人员自律机制通过管理机构设置、法律及制度安排等着重从会计人员个体和职业整体的利益关系角度，明确并支持或限制、打击会计职业行为的善恶、准则、信念及理想，进而提出评价会计职业自律行为的标准和依据，这些都说明会计人员自律机制具有认识会计职业自律现实状况的基本功能。会计人员自律机制最突出、最重要的社会功能就是调节功能。这种调节功能是从现实生活中会计人员对待会计职业整体利益和其他个人利益的角度，来调节会计人员的各种职业活动和职业关系；会计人员自律机制将会计人“应当怎样”的自律准则内化为调节职业自律的尺度；它从权利和义务两方面调节会计人员的行为时，主要依其自身的固有规定和特有机理而实施调节；会计人员自律机制的调节功能，常常不是通过诉诸国家机器和惩罚手段(尽管有时也是必要的) ，而主要诉诸舆论褒贬、沟通疏导、教育感化等，尤其注重于唤起人们的职业知耻心，培养人们的职业道义、责任感和善恶判断能力，因而一般不带有国家强制性质，其调节方式主要通过道义的力量去感化，去教育。
不难看出，会计人员自律机制的认识功能是基本的功能，调节功能是建立在认识功能之上的，但是，认识功能毕竟不能完全实现会计人员自律机制最终目标，因此调节功能是最重要、最突出的功能。二者是相辅相成、和谐统一共同发挥作用，实现自律机制目的和要求。
二、会计人员自律的现状
（一）会计人员自律缺失的现状及危害
1. 会计人员自律观念淡薄，信息失真
会计人员职业道德的基本内容是爱岗敬业、依法办事、客观公正、忠于职守等。但在现实生活中，有些企事业单位过于重视“结果理性”，不管不顾会计职业道德。
在国家、社会、公众利益与单位利益发生冲突时，一些会计人员迫于压力，把工作
中应当遵守会计职业道德置于脑后，放弃原则，唯领导是从，放松自律警惕，为违法违纪活动出谋划策，甚至共同作弊。编制虚假会计凭证、账簿，粉饰会计报表，披露虚假会计信息。据财政部重点课题组调查显示：①当会计人员在工作中同单位负责人发生分歧时，只有16.8%的人认为应当坚持原则，83.13%的会计人员居然认为应按单位负责人意见作好“技术处理”；②对当前普遍发生会计信息失真的现象，配合单位负责人作假和被迫作假的分别占了26.8%、44.7%。[]由此充分说明会计人员职业观念淡薄，使弄虚作假和会计失真现象带有极大的普遍性和范围的广泛性，国民经济运行遭到极大的危害。
2. 会计人员自律教育薄弱，诚信缺失
长期以来，我国在会计专业的学校教育中，没有单独开设有关自律课程，走上会计岗位之后，对会计人员继续教育不够，致使自律观念和诚信意识淡薄，自律意识日渐薄弱，造成非规范性会计行为频繁发生。大面积的会计信息失真，诚信缺失，给社会政治和社会风气带来了极大的负面影响，引发出道德危机的出现。
3. 会计人员自律不力，谋求私利
会计行业自律环境不完善，使一些会计人员和会计组织放松了自我约束，自我监督，在市场经济环境下，个人主义、拜金主义、享乐主义膨胀，丧失起码的法制观念，利用单位内部监督制约机制不健全，趁职务之便，违规操作，谋取个人私利，贪污挪用公款，会计职业道德沦丧。
4. 违背会计职业道德准则，无视财经法规
不少会计人员不关注、不学习会计法规，不钻研业务，对会计准则、会计制度知之甚少，或一知半解，对一些违法违规事件听之任之，更谈不上遵纪守法，依法办事。从而在不少单位巧立名目，乱收滥发，私设“小金库”，大搞账外账，集体资金体外循环。一些会计人员由于自身自律修养不高和受执业环境的影响，在利益的驱动之下，不严格遵守独立、客观、公正的职业道德准则，出具不实的审计报告，客观上认同造假行为，充当了被审计单位会计信息失真的保护伞。“琼民源”、“银广夏”等会计丑闻的相继出现，不仅使注册会计师行业整体形象受到损害，更给国家和社会公众带来了巨大的经济损失。
（二）会计人员自律缺失的原因
造成会计人员不良职业道德行为的产生和职业自律缺失的原因是多方面的，既有主观上不良的行业自律品质与观念的偏差，又有客观上的环境因素。
1. 主观原因
（1）自律素质偏低，缺乏职业判断能力
社会的进步和发展对会计人员素质的要求越来越高，但是一些会计人员的素质与这一要求相比差距较大，不仅不熟悉不关心本单位的经营管理，更不熟悉相关的法律、法
规，致使既容易产生操作性、原理性错误，更会产生道德性、政策性的错误，缺乏应有的职业判断能力，严重影响会计信息的质量。
（2）敬业精神不够，职业态度不端
市场经济条件下，在价值观念多元化、利益追求和消费层次多样化的驱使下，部分会计人员一方面不安心本职工作，心浮气躁，缺乏责任性，丧失了对会计职业应有的敬业精神；另一方面对会计工作的重要性认识不足，仅局限于应付每天的对账算账，缺乏不断进取的好学精神，无良好的职业态度和追求可言，更不注重自身素质的提高。于是，钻财务会计管理的漏洞，非法谋取个人利益的类似事件屡屡发生。
（3）职业良心不正，职业纪律不强
职业道德良心是会计道德行为的尺度，又对会计管理行为发挥监督作用，会计职业道德自律是以会计职业良心为核心的。但由于部分会计人员因自身道德境界不高，良心不正，缺乏自我约束、自我控制的能力，不能严于律己，利用职业的特殊性，自然地产生了违背会计道德原则、道德规范的错误行为。
2. 客观原因
（1）教育模式存在弊端，职业道德教育严重不足
由于我国仍是以应试教育为核心的传统教育模式，决定了学校的教育对智育及会计专业技能的培养重视程度远远超过会计职业道德教育和人格的培养，对违背职业道德造成的严重危害警示教育也存在不足；另一方面，会计从业人员一年一度的后续教育中尽管有职业道德教育内容，但多数未真正落到实处，只是流于形式，这造成了部分会计人员人格缺陷愈来愈明显，会计人员对职业道德的认知度低，会计工作中职业道德欠缺。
（2）市场经济对价值观的冲击，引发道德冲突随着经济体制的转变，人们的思想意识和价值观都在发生变化。人们在追求物质利益的同时，价值观念和价值取向同时发生了变化，在思想意识上，必然引发道德冲突，致使个人主义、拜金主义、享乐主义膨胀，追求私利，监守自盗，会计职业道德沦丧。
（3）会计从业环境对道德观的影响，虚假信息不断
知识经济时代的到来和经济变革的迅猛发展，会计的从业环境正变得日趋复杂。企业领导为追求利润最大化，失去理性明示或暗示会计人员造假。面对道德的冲突，会计人员为保证稳定的工作，免遭下岗之苦，有悖于职业道德而“自求平衡”。通常首先考虑的是保全自己，谋求个人利益，把会计人员客观公正、坚持原则的职业道德置于从属地位，对违规违纪行为不抵制，不提醒，甚至串通作弊，致使虚假会计信息不断涌现。
（4）外部监督机制乏力，内部制度失控
为保证经济活动有序进行，必须将国家监督、社会监督、内部监督有机结合。但我国目前外部监督机制尚不健全，国家对经济的监督只停留在事后的检查、处罚上，社会监督低效、乏力。而部分单位、企业对建立健全内部控制制度的重要性认识不足，没有
建立严密科学的内部控制制度，内部牵制、稽核、审计监督执行不力或流于形式，导致监督弱化，降低了监督的严肃性，从而不能有效地制止和防范会计造假、会计信息失真行为的发生。
（5）打击不力，会计法制不健全
当前我国违反会计职业道德的收益即犯罪收益远大于犯罪成本，这主要是由于对违反会计职业道德监管、打击不力所致。从政府监管看，因受人力、物力、财力的限制，以及事后监管性质的局限，很难有效查处企业的违法违纪行为；从目前我国? 刑法? 、? 会计法? 等相关法律对会计人员违法行为的处罚来看，绝大多数还停留在罚款和停止执业资格上，处罚太轻，打击力度不够，难以构成有效的惩戒，助长了部分职业道德不高的会计人员敢于冒险。加之会计人员坚持准则的法律保障和法律救济制度不完善，也即当前尚没有形成对恪守职业道德的会计人员进行法律保护和制度保障的法律外部环境，因此不利于会计人员形成良好的会计职业道德。
（6）会计行业自律机制不完善
行业自律环境不完善，使一些会计人员和会计组织放松了自我约束、自我监督，从而导致部分会计人员或会计组织出现了非会计职业道德行为。
（7）现代会计制度尚存会计行为诚信缺失空间
根据企业会计准则和制度的规定，企业会计核算以权责发生制为基础实现收支配比，会计处理遵循谨慎性原则提取资产减值准备。这就从制度上为一些经营者从自身利益出发，编制虚假会计信息提供了制度依据。
三、加强会计人员自律机制建设的建议
在我国的会计教育中，由于自律问题还没有得到高度重视，完善的会计人员自律机制尚未构建。因此，为使会计人员自律机制建设得到有效保证，必须采取切实有效的会计人员自律教育措施，提高会计人员综合素质，建立完善的制约机制和监督机制。
（一）建立健全会计人员自律机制
会计人员职业道德自律机制是指会计人员在职业生活中对自己的思想品质、思想意识方面的自我锻炼和自我改造，以及所要达到的水平和境界的会计职业道德修养机制。在这种机制下，会计人员必须以高度的道德责任感为核心，以娴熟的会计业务技术作为道德自律的前提和基础，完善自我职业道德认识、道德选择、道德控制、道德评价等能力，通过自我调节、自我约束、自我判断和自我“立法”使自己的会计职业道德行为和品质达到高尚境界。但从目前的会计工作情况看，主要进行了会计职业道德教育的建章立制和一些在职教育工作，会计人员自律性不强，自律机制尚不完善。因此，首要的是应建立健全我国会计职业道德自律组织，在中国会计学会下设会计职业道德研究会，并设相应会计人员自律组织，具体负责全国会计职业道德自律事务的管理工作。在目前条件尚不具备的情况下，自律组织的建立可分两步走，先在中国会计学会组建“会计人员
职业道德监管委员会”，待条件成熟时，再单独组建“中国会计协会”，作为会计人员的自律组织。其次，制定中国会计职业道德准则、评价标准以及评价方式等来履行职责。与此同时，社会各方尽可能地为职业道德自律机制的建立制造、提供一个更适宜的内部、外部环境条件。
（二）优化会计人员自律教育体系，提高会计人员自律能力
针对我国会计职业道德教育长期处于弱化的状况，首先应进行职业道德知识、道德观念、道德规范教育。一方面，在会计学历教育中不仅要进行专业知识和技能教育，而且也要进行会计职业道德教育，开设? 会计职业道德? 课程，把会计职业道德规范渗透到专业学习活动中，培养并树立起良好的职业道德观念；另一方面，加强对会计从业人员职业道德教育。经过长期的继续教育，将会计职业道德规范变成职业信念，形成良好的道德品行和行为习惯。其次，进行会计职业道德品质教育，培养会计人员正确的人生观、价值观和职业观，提高道德素养和职业道德自律能力，在会计活动中努力做到爱岗敬业、客观公正、诚实守信、坚持准则和廉洁自律，自觉运用会计职业道德规范来指导和约束会计行为。第三，通过实际工作中正反典型案例的职业道德警示教育，加强舆论引导，提高会计人员法律意识和辨别是非的能力。最后，大力提倡会计人员加强自我学习和自我教育，最大限度地发挥会计人员的主观能动作用。通过不同形式的职业道德教育，促使会计人员自觉加强职业道德的自律和修养，形成一个优化的职业道德教育体系和一种崇尚道德、遵守道德，时刻用道德标准来衡量自己行为的良好社会风气。
（三）健全内部控制监督制度，完善会计人员自律建设的保障机制
健全的企业内部控制和监督制约机制，可从各种渠道杜绝不道德行为和违法行为的发生，促使会计人员严格按规定的程序、章程办事，能明确应履行的职业责任和职业义务，应具备的职业道德品质。各单位应建立一套行之有效的责任控制、内部控制、会计控制、循环系统控制、财产凭证管理等内部控制制度，以及内部审计监督机制，充分利用现代科学的审计手段对会计核算和管理工作进行及时性、连续性、系统性、全面性的监控和经常性的检查，及时发现并纠正会计工作中可能出现的偏差和错误，减少经营风险，有效的保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法，确保会计核算和会计工作健康、有序、高效地进行。
（四）优化自律建设的外部环境
在一个法制不健全，制度不完善，公共道德意识淡薄的环境下，不可能营造出高品位的会计职业自律，净化会计人员自律环境是一个系统工程，不是光靠会计职业界的努力能做到的，更要有赖与社会各方面的变革与协调，各行各业都应提高职业道德水平，增强意识，才能营造出良好、和谐的会计职业道德外部环境。因此，应当建立和培植揭露虚假会计信息的市场力量，对会计人员进行社会评价，形成外在的他律机制。通过多种形式，利用各种媒体广泛宣传会计职业道德规范，进行正确的舆论导向，既可以在全
社会树立起讲诚信、重道德的新风尚，促进良好的会计职业道德深入人心，发挥社会舆论的监督作用，又可以起到抑恶扬善，弘扬正气，净化会计职业道德建设的外部环境的作用，最终促使会计人员从他律走向自律。
（五）加强会计自律法律法规机制建设，构成自律与他律的和谐统一
1. 建立和完善法律支持和保障机制，将会计自律核心内容纳入到会计法律制度之中，为形成良好的会计自律提供严明的法律制度、正常的会计工作秩序、良好的会计从业环境，从而使自律更有力度，自律与他律相辅相成，“法治”与“德治”相得益彰。
2. 建立健全科学的处罚机制，组织会计人员自律专项检查，加大对违反会计职业道德的处罚力度。同时，引入民事赔偿机制和相应的民事诉讼机制，既能使蒙受损失者得到补偿，又可抑制违规者的造假冲动，充分发挥法律对会计违纪违规行为的威慑作用。
四、结 论
综上所述，会计职业自律建设是一项涉及面广的社会系统工程，任重而道远。特别是随着市场经济的发展和经济全球化进程的加快，会计人员自律机制的建设就越发重要。市场经济是法制经济、也是德制经济，社会要发展, 中国要前进, 就必须建立健全会计人员自律机制。良好的道德风尚可以感化和熏陶会计人员的思想, 提高会计人员的道德自律意识；健全的法律法规体系可以约束会计人员的行为, 强制会计人员进行职业道德自律；领导干部的良好道德修养可以优化会计人员的执业环境, 影响和有利于会计人员的职业道德自律；健全有效的内部控制制度可以杜绝或减少会计人员不良或不当道德行为的发生。加强会计职业道德建设的根本在于强化会计人员的自律, 不仅要积极地学习会计职业道德知识, 更重要的是要变被动为主动, 努力加强职业人员的内在修养, 严格自律, 不断提高会计人员职业自律水平。讲求会计道德，加强会计人员自律建设对我国会计职业道德建设具有极其重要的意义。
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