巧学利得和损失
摘要 关于利得和损失的教学是会计教学中的难点，本文从利得和损失的概念 要素 列报及分类等方面来探讨如何引导学生去领会和把握这一知识点
关键词 利得 损失 收入 费用
2006年2月15日，在财政部发布的《企业会计准则——基本准则》中，首次将利得与损失正式引入我国会计准则体系 这是新准则的一大亮点，但同时也成为会计教学中的难点 利得和损失如何与收入、费用相区别，其所属会计要素是什么，如何区分直接计入所有者权益与直接计入当期利润的利得和损失，其在会计报表中如何列示等问题，一直是学生学习中的难点 笔者结合自己多年来的会计教学实践，谈谈如何引导学生由浅入深地领会和掌握利得与损失这一知识点
一、对于日常活动的认定是正确划分收入和利得、费用和损失的关键
《企业会计准则——基本准则》第27条规定：利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。《企业会计准则——基本准则》还规定：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
从收入、费用与利得、损失的概念比较来看，它们分别来自于企业的日常活动和非日常活动。所以，对于日常活动的认定是正确划分收入和利得、费用和损失的关键，收入和费用的一大特征是“企业在日常活动中形成的”，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。经常性活动包括工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单等，与经常性活动相关的活动包括企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等。与经常性活动相关的活动产生的经济利益流入和流出构成收入和费用，不会形成利得和损失。收入和费用是在企业的日常活动中形成的，两者之间存在因果关系，两者的确认和计量遵循配比原则，最终形成了企业的营业利润。产生收入和费用的日常活动具有经常性、重复性和可预见性的特点。与经常性活动无关的活动产生的经济利益流入和流出则构成利得和损失，利得和损失是在企业的非日常活动中形成的，两者之间不存在因果关系，不需要遵循配比原则来确认和计量，发生时计入当期利润或所有者权益
二、利得和损失必须排除“所者投入资本”向“有者分配利润”
在现实经济生活中，企业损益除了日常经营活动所带来的经济利益以外，还包括非日常活动带来的经济利益，我们将这部分经济利益归为“利得与损失”
既然，“利得与损失”是损益的构成部分，那么投资者投入企业的资本以及企业向投资者分配的利润，理所当然地应当排除在外，否则当投资者投入资本时，虽然企业未利用这些资本进行经营，但已经 盈利了，显然这是不符合常理的 相反，当企业向投资者分配利润时，虽然企业因为盈利而向投资者分配利润，但却形成了损失，显然这也是不科学的因此，利得与损失必须排除 所有者投入资本和向所有者分配利润
三、利得和损失是从属于所有者权益和利润要素的子要素
我国现行会计准则将会计要素划分为资产 负债 所有者权益 收入 费用和利润六大类，利得和损失不作为独立的会计要素 现行会计准则规定：所有者权益的来源包括所有者投入的资本 直接计入所有者权益的利得和损失 留存收益等；利润包括收入减去费用后的净额 直接计入当期利润的利得和损失等 可见，现行会计准则中的利得和损失是从属于所有者权益和利润要素的子要素，而不能错误地理解为是收入和费用要素的子要素
四、利得和损失分为直接计入“当期利润的利得和损失”和“直接计入所有者权益的利得和损失”两部分
1、接计入当期利润的利得和损失。（1）资产减值损失。具体包括应收账款、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款、在建工程、工程物资、生产性生物资产、油气资产、商誉、抵债资产、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生的减值损失、已计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备的资产，其价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额计入当期利得。
（2）公允价值变动损益。具体包括交易性金融资产、交易性金融负债、以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得和损失。企业开展套期保值业务的，有效套期关系中套期工具或被套期项目的公允价值变动，也可以单独设置“套期损益”科目核算。（3）投资损益。包括对联营企业和合营企业投资形成的投资收益或投资损失。对于交易性金融资产、交易性金融负债、可供出售金融资产、持有至到期投资的出售损益及持有至到期投资中的“一次还本付息债券投资”各期利息收入通过“投资收益”科目核算。（4）营业外收入与营业外支出。包括处置非流动资产、 非货币性资产交换债务重组、资产的盘盈和盘亏、接受捐赠、政府补助（确认的政府补助利得在“递延收益”科目核算）与公益性捐赠支出、非常损失、罚款等。另外，直接计入未分配利润的利得和损失，主要有因会计政策变更或前期差错更正产生的影响等。
2、接计入所有者权益的利得和损失。（1）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日公允价值与账面价值之间的差额。（2）可供出售金融资产除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外的公允价值变动。（3）采用公允价值模式计量投资性房地产时，自用房地产或作为存货的房地产转换为投资性房地产，转换日公允价值大于原账面价值的差额。（4）采用权益法核算的长期股权投资，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或应承担的份额 。（5）可转换公司债券中权益部分的公允价值 根据各具体准则的规定，直接计入所有者权益的利得和损失主要通过“资本公积——其他资本公积”科目进行核算。
从以上分析可知，直接计入所有者权益的利得和损失多是资产自身计价基础的变动，或是资产价值变动引起的企业总体价值的变动。这样的变动大多与公允价值有关，并且都产生于资产尚未处置时期。因此，可以认为直接计入所有者权益的利得和损失是尚未实现的利得和损失，但并不是所有尚未实现的利得和损失都计入所有者权益，因为按照会计准则的规定，有些尚未实现的利得和损失应直接计入当期损益。例如：交易性金融资产公允价值变动形成的利得或损失，属尚未实现的持有损益，通过“公允价值变动损益”科目直接计入当期损益；企业应收账款、存货等资产计提减值准备形成的损失，属于未实现损失，通过“资产减值损失”科目直接计入当期损益。由此看来，利得和损失实现与否，不能作为是否直接计入当期损益的判断标准。
五、利得和损失在财务报表中的列示
1、直接计入当期利润的利得和损失在利润表中的列示。现行会计准则对利润表的影响主要体现在会计要素的调整和会计计量基础的变化上，要求在利润表中将“公允价值变动损益”、“资产减值损失”等未实现资产利得和损失予以单独列示。
2、计入所有者权益的利得和损失在所有者权益变动表中的列示。现行会计准则在资产负债表、利润表和现金流量表的基础上增加了第四张财务报表——所有者权益变动表，要求在所有者权益变动表中详细列示实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润的变动情况。该表除了反映净利润对所有者权益的影响外，还反映了直接计入所有者权益的利得和损失。 《企业会计准则第30号——财务报表列报》规定：所有者权益变动表至少应当单独列示反映“直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额”
主要参考文献
财政部 企业会计准则 北京 经济科学出版社
巧学利得和损失
摘要 关于利得和损失的教学是会计教学中的难点，本文从利得和损失的概念 要素 列报及分类等方面来探讨如何引导学生去领会和把握这一知识点
关键词 利得 损失 收入 费用
2006年2月15日，在财政部发布的《企业会计准则——基本准则》中，首次将利得与损失正式引入我国会计准则体系 这是新准则的一大亮点，但同时也成为会计教学中的难点 利得和损失如何与收入、费用相区别，其所属会计要素是什么，如何区分直接计入所有者权益与直接计入当期利润的利得和损失，其在会计报表中如何列示等问题，一直是学生学习中的难点 笔者结合自己多年来的会计教学实践，谈谈如何引导学生由浅入深地领会和掌握利得与损失这一知识点
一、对于日常活动的认定是正确划分收入和利得、费用和损失的关键
《企业会计准则——基本准则》第27条规定：利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。《企业会计准则——基本准则》还规定：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
从收入、费用与利得、损失的概念比较来看，它们分别来自于企业的日常活动和非日常活动。所以，对于日常活动的认定是正确划分收入和利得、费用和损失的关键，收入和费用的一大特征是“企业在日常活动中形成的”，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。经常性活动包括工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单等，与经常性活动相关的活动包括企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等。与经常性活动相关的活动产生的经济利益流入和流出构成收入和费用，不会形成利得和损失。收入和费用是在企业的日常活动中形成的，两者之间存在因果关系，两者的确认和计量遵循配比原则，最终形成了企业的营业利润。产生收入和费用的日常活动具有经常性、重复性和可预见性的特点。与经常性活动无关的活动产生的经济利益流入和流出则构成利得和损失，利得和损失是在企业的非日常活动中形成的，两者之间不存在因果关系，不需要遵循配比原则来确认和计量，发生时计入当期利润或所有者权益
二、利得和损失必须排除“所者投入资本”向“有者分配利润”
在现实经济生活中，企业损益除了日常经营活动所带来的经济利益以外，还包括非日常活动带来的经济利益，我们将这部分经济利益归为“利得与损失”
既然，“利得与损失”是损益的构成部分，那么投资者投入企业的资本以及企业向投资者分配的利润，理所当然地应当排除在外，否则当投资者投入资本时，虽然企业未利用这些资本进行经营，但已经 盈利了，显然这是不符合常理的 相反，当企业向投资者分配利润时，虽然企业因为盈利而向投资者分配利润，但却形成了损失，显然这也是不科学的因此，利得与损失必须排除 所有者投入资本和向所有者分配利润
三、利得和损失是从属于所有者权益和利润要素的子要素
我国现行会计准则将会计要素划分为资产 负债 所有者权益 收入 费用和利润六大类，利得和损失不作为独立的会计要素 现行会计准则规定：所有者权益的来源包括所有者投入的资本 直接计入所有者权益的利得和损失 留存收益等；利润包括收入减去费用后的净额 直接计入当期利润的利得和损失等 可见，现行会计准则中的利得和损失是从属于所有者权益和利润要素的子要素，而不能错误地理解为是收入和费用要素的子要素
四、利得和损失分为直接计入“当期利润的利得和损失”和“直接计入所有者权益的利得和损失”两部分
1、接计入当期利润的利得和损失。（1）资产减值损失。具体包括应收账款、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款、在建工程、工程物资、生产性生物资产、油气资产、商誉、抵债资产、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生的减值损失、已计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备的资产，其价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额计入当期利得。
（2）公允价值变动损益。具体包括交易性金融资产、交易性金融负债、以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得和损失。企业开展套期保值业务的，有效套期关系中套期工具或被套期项目的公允价值变动，也可以单独设置“套期损益”科目核算。（3）投资损益。包括对联营企业和合营企业投资形成的投资收益或投资损失。对于交易性金融资产、交易性金融负债、可供出售金融资产、持有至到期投资的出售损益及持有至到期投资中的“一次还本付息债券投资”各期利息收入通过“投资收益”科目核算。（4）营业外收入与营业外支出。包括处置非流动资产、 非货币性资产交换债务重组、资产的盘盈和盘亏、接受捐赠、政府补助（确认的政府补助利得在“递延收益”科目核算）与公益性捐赠支出、非常损失、罚款等。另外，直接计入未分配利润的利得和损失，主要有因会计政策变更或前期差错更正产生的影响等。
2、接计入所有者权益的利得和损失。（1）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日公允价值与账面价值之间的差额。（2）可供出售金融资产除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外的公允价值变动。（3）采用公允价值模式计量投资性房地产时，自用房地产或作为存货的房地产转换为投资性房地产，转换日公允价值大于原账面价值的差额。（4）采用权益法核算的长期股权投资，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或应承担的份额 。（5）可转换公司债券中权益部分的公允价值 根据各具体准则的规定，直接计入所有者权益的利得和损失主要通过“资本公积——其他资本公积”科目进行核算。
从以上分析可知，直接计入所有者权益的利得和损失多是资产自身计价基础的变动，或是资产价值变动引起的企业总体价值的变动。这样的变动大多与公允价值有关，并且都产生于资产尚未处置时期。因此，可以认为直接计入所有者权益的利得和损失是尚未实现的利得和损失，但并不是所有尚未实现的利得和损失都计入所有者权益，因为按照会计准则的规定，有些尚未实现的利得和损失应直接计入当期损益。例如：交易性金融资产公允价值变动形成的利得或损失，属尚未实现的持有损益，通过“公允价值变动损益”科目直接计入当期损益；企业应收账款、存货等资产计提减值准备形成的损失，属于未实现损失，通过“资产减值损失”科目直接计入当期损益。由此看来，利得和损失实现与否，不能作为是否直接计入当期损益的判断标准。
五、利得和损失在财务报表中的列示
1、直接计入当期利润的利得和损失在利润表中的列示。现行会计准则对利润表的影响主要体现在会计要素的调整和会计计量基础的变化上，要求在利润表中将“公允价值变动损益”、“资产减值损失”等未实现资产利得和损失予以单独列示。
2、计入所有者权益的利得和损失在所有者权益变动表中的列示。现行会计准则在资产负债表、利润表和现金流量表的基础上增加了第四张财务报表——所有者权益变动表，要求在所有者权益变动表中详细列示实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润的变动情况。该表除了反映净利润对所有者权益的影响外，还反映了直接计入所有者权益的利得和损失。 《企业会计准则第30号——财务报表列报》规定：所有者权益变动表至少应当单独列示反映“直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额”
主要参考文献
财政部 企业会计准则 北京 经济科学出版社